Le Groupe de discussion sur les IFRS est appelé à jouer un rôle consultatif pour aider le Conseil des normes comptables (CNC) à encadrer l’application des normes IFRS^® de comptabilité au Canada. Le Groupe offre une tribune publique pour discuter des questions que soulève l’application actuelle ou à venir des normes IFRS de comptabilité publiées et pour suggérer au CNC des questions à soumettre à l’International Accounting Standards Board (IASB) ou à l’IFRS Interpretations Committee. Il conseille aussi le CNC au sujet d’améliorations qui pourraient être apportées aux normes IFRS de comptabilité, dont il discute généralement à huis clos.

Les membres du Groupe proviennent d’horizons diversifiés. Ils participent aux discussions à titre individuel, et les opinions qu’ils expriment en réunion publique ne représentent pas nécessairement celles de l’organisation à laquelle ils appartiennent ni celles du CNC.

Le contenu des discussions du Groupe ne constitue pas des prises de position officielles ni des indications faisant autorité. Le présent document a été préparé par les permanents du CNC d’après les discussions tenues lors de la réunion du Groupe.

Les commentaires formulés sur l’application des normes IFRS de comptabilité ne sont pas censés constituer des conclusions concernant les applications acceptables ou inacceptables des normes IFRS de comptabilité. Seuls l’IASB ou l’IFRS Interpretations Committee peuvent prendre ce genre de décisions.

QUESTIONS PRÉSENTÉES ET TRAITÉES LORS DE LA RÉUNION DU 12 SEPTEMBRE 2024

IFRS 9 et IFRS 16 : distinction entre une modification de contrat de location et l’extinction d’une obligation locative

Contexte

En juillet 2024, l’IASB a publié Améliorations annuelles des Normes IFRS^® de comptabilité – Volume 11 qui a donné lieu à la modification du paragraphe 2.1(b)(ii) d’IFRS 9, Instruments financiers. La modification clarifie la manière dont le preneur doit décomptabiliser une obligation locative. Plus particulièrement, le paragraphe ne précisait pas si le preneur était tenu de comptabiliser en résultat net le profil ou la perte qui en découle. En ce qui concerne cette modification, le paragraphe BC2.44 de la base des conclusions indique ce qui suit :

[…] La modification rend plus clair le fait que, dans le cas où un preneur détermine qu’une obligation locative est éteinte selon IFRS 9, il est tenu de comptabiliser en résultat net, en application du paragraphe 3.3.3, le profit ou la perte qui en découle.

Certaines parties intéressées et concernées ont également demandé à l’IASB d’éclaircir l’interaction entre IFRS 9 et IFRS 16 Contrats de location, et plus précisément la manière dont le preneur doit faire la distinction entre une modification de contrat de location au sens d’IFRS 16 et l’extinction (totale ou partielle) d’une obligation locative. L’IASB a conclu que la clarification de l’interaction entre IFRS 9 et IFRS 16 dépassait le cadre des améliorations annuelles. Par conséquent, le Groupe a discuté de la norme devant s’appliquer (IFRS 9 ou IFRS 16) lorsque la contrepartie prévue dans un contrat de location diminue du fait que le bailleur renonce à une partie des paiements de loyers auxquels il a droit. L’objectif de cette discussion était d’attirer l’attention sur ces opérations et de déterminer s’il y a un foisonnement des pratiques en ce qui concerne leur traitement comptable.

Mise en situation 1

Le restaurant A loue un espace de restauration dans un centre commercial auprès du bailleur B.
Les paiements de loyers mensuels fixes de 3 000 $ sont exigibles à l’avance le premier jour de chaque mois.
Le terme de la durée du contrat de location est le 31 décembre 2025.
Le contrat ne prévoit pas d’option de prolongation, de résiliation ou d’achat.
Le contrat ne contient pas de composantes non locatives.
Le 30 juin 2023, il restait 18 mois à la durée du contrat de location. À cette date, l’obligation locative était de 54 000 $ (compte non tenu de l’actualisation aux fins de la présente discussion).
En raison de problèmes d’entretien survenus dans le centre commercial, le 1^er juillet 2024, le bailleur B a renoncé irrévocablement au paiement mensuel de 3 000 $ qui était autrement exigible ce jour-là (c.-à-d. que le 1^er juillet, le paiement du loyer de 3 000 $ est devenu exigible, mais le bailleur y a renoncé). Tous les autres paiements de loyers futurs demeurent inchangés.

Question 1 : Quel traitement comptable le restaurant A (le preneur) devrait-il appliquer à une modification de contrat qui consiste uniquement en la renonciation d’un paiement mensuel?

Analyse

Point de vue 1A – Modification de contrat de location selon IFRS 16

Les tenants de ce point de vue sont d’avis que la renonciation d’un paiement de loyer exigible constitue un changement dans la contrepartie prévue au contrat de location par rapport aux termes et conditions initiaux du contrat. Par conséquent, ce changement répond à la définition d’une modification de contrat de location selon IFRS 16. IFRS 16 donne des indications sur l’évaluation ultérieure des obligations locatives, y compris les modifications de contrats de location. La comptabilisation des modifications de contrats de location, y compris toute incidence sur les obligations locatives connexes, entre donc dans le champ d’application d’IFRS 16.

Bien que les dispositions en matière de décomptabilisation du paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9 puissent être prises en compte pour déterminer à quel moment le passif au titre du paiement du loyer du 1^er juillet 2024 devrait être décomptabilisé (c.-à-d. lorsque l’obligation précisée au contrat est exécutée, qu’elle est annulée ou qu’elle expire), le paragraphe 3.3.3 (qui exige que l’incidence de la décomptabilisation d’une obligation locative soit comptabilisée en résultat net) ne s’applique pas, car des indications pertinentes sont fournies dans IFRS 16. Conformément au paragraphe 44(b) d’IFRS 16, la modification du contrat de location n’est pas traitée comme un contrat de location distinct parce que la contrepartie prévue au contrat de location n’a pas augmenté. De plus, la modification du contrat de location n’a pas entraîné une diminution de l’étendue du contrat. Par conséquent, conformément au paragraphe 46 d’IFRS 16, le preneur devrait refléter la réévaluation de l’obligation locative en ajustant la valeur comptable de l’actif au titre du droit d’utilisation.

Point de vue 1B – Extinction d’un passif financier selon IFRS 9

Les tenants de ce point de vue estiment que la renonciation d’un paiement de loyer exigible correspond à l’extinction d’un passif financier, comme il est indiqué au paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9. Par conséquent, ils sont d’avis que son incidence devrait être comptabilisée en résultat net conformément au paragraphe 3.3.3. Ils font valoir que ce traitement comptable a été clarifié par l’IASB dans le texte intitulé « Améliorations annuelles des Normes IFRS^® de comptabilité – Volume 11 », publié en juillet 2024. En ce qui concerne cette modification, le paragraphe BC2.44 de la base des conclusions indique ce qui suit :

Ainsi, si le preneur applique le paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9, il doit également appliquer le paragraphe 3.3.3.

Les membres du Groupe ont également été invités à se demander si leur point de vue sur les questions 1, 2 et 3 changerait si, le 1^er juillet 2024, le bailleur B avait renoncé à des paiements en souffrance plutôt qu’à des montants exigibles (par exemple, si le restaurant A n’avait pas effectué de paiements de loyers pour les six mois de janvier à juin 2024, et que le bailleur B avait décidé de renoncer à ces paiements en souffrance).

Discussion du Groupe

La plupart des membres du Groupe admettent que, selon les faits et circonstances, il peut être difficile de déterminer si une entité devrait appliquer IFRS 9 ou IFRS 16 dans le cas où un bailleur renonce à son droit de recevoir une partie des paiements de loyers prévus au contrat. En effet, la modification apportée à IFRS 9 ne semble pas éclaircir l’interaction entre le champ d’application d’IFRS 9 et celui d’IFRS 16. Dans cet exemple, du point de vue du preneur, la renonciation irrévocable d’un paiement de loyer exigible pourrait entrer dans le champ d’application d’IFRS 16, étant donné qu’elle répond à la définition d’une modification de contrat de location, laquelle inclut un changement dans la contrepartie d’un contrat de location, et pourrait également entrer dans le champ d’application du paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9, qui s’applique aux extinctions partielles de passifs financiers (y compris les obligations locatives). Ils soulignent que l’entité devrait tenir compte de tous les faits et circonstances applicables pour déterminer la norme à appliquer. Toutefois, dans cette mise en situation, la plupart des membres du Groupe indiquent qu’ils ne peuvent pas rejeter l’un ou l’autre des points de vue.

Un des membres du Groupe privilégie l’application d’IFRS 9 dans cette mise en situation parce que la renonciation irrévocable d’un paiement de loyer pourrait être considérée comme l’extinction partielle d’une obligation locative entrant dans le champ d’application du paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9. Toutefois, comme la définition d’une modification de contrat de location au sens d’IFRS 16 englobe tout changement dans la contrepartie d’un contrat de location, il pourrait être difficile de rejeter la décision du restaurant A d’appliquer IFRS 16. Un autre membre du Groupe estime que, selon la mise en situation, une entité pourrait appliquer les dispositions en matière de décomptabilisation d’IFRS 9 dans le cas où le bailleur renoncerait aux paiements en souffrance, et les dispositions en matière de modification de contrat de location d’IFRS 16 lorsque le bailleur convient de réduire les paiements de loyers futurs. Il indique que le fait pour le bailleur de renoncer à un paiement de loyer exigible correspond à la fois à un événement passé et à un événement futur, de sorte qu’il est difficile de déterminer quelle norme appliquer dans ce cas.

Certains membres du Groupe sont d’avis que la détermination de la norme à appliquer dépend de la question de savoir si l’unité de comptabilisation de l’opération correspond au contrat de location pris dans son ensemble ou aux paiements de loyers pris individuellement. Si l’unité de comptabilisation correspond au contrat de location pris dans son ensemble, ils estiment que la renonciation des paiements de loyers devrait être traitée à titre de modification de contrat de location selon IFRS 16. Toutefois, si l’unité de comptabilisation correspond aux paiements de loyers individuels, ils sont d’avis que la renonciation des paiements en souffrance et des paiements exigibles devrait être traitée comme une extinction de passif financier selon IFRS 9.

Plusieurs membres du Groupe soulignent que les modifications apportées à IFRS 9 clarifient que le profit ou la perte devrait être comptabilisé en résultat net si le preneur conclut que la renonciation du paiement du loyer exigible constitue une extinction de l’obligation locative. Un membre du Groupe fait valoir que le preneur devrait déterminer si l’actif au titre du droit d’utilisation s’est déprécié dans le cas où le profit ou la perte découlant de la renonciation du paiement du loyer est comptabilisé en résultat net. Un autre membre du Groupe indique que, si la renonciation du paiement du loyer est significative pour l’entité, celle-ci pourrait devoir indiquer que sa méthode comptable repose sur l’exercice d’un jugement important.

Mise en situation 2

Les faits sont les mêmes que dans la mise en situation 1, si ce n’est que le bailleur B a également convenu de prolonger la durée du contrat de location de six mois, soit jusqu’au 30 juin 2026.

Question 2 : Quel traitement comptable le restaurant A (le preneur) devrait-il appliquer à une modification de contrat qui consiste en la renonciation d’un paiement mensuel et en la prolongation du contrat de location?

Analyse

Point de vue 2A – Modification de contrat de location selon IFRS 16

À l’instar du point de vue 1A, les tenants de ce point de vue sont d’avis que la renonciation d’un paiement de loyer exigible constitue un changement dans la contrepartie prévue au contrat de location par rapport aux termes et conditions initiaux du contrat. Par conséquent, ce changement répond à la définition d’une modification de contrat de location selon IFRS 16. Ils font remarquer que la prolongation de la durée du contrat de location répond également à cette définition, car elle constitue un changement dans l’étendue du contrat de location. De ce fait, les différents changements apportés au contrat de location entrent dans le champ d’application des indications concernant les modifications de contrat de location fournies dans IFRS 16. Les indications du paragraphe 3.3.3 d’IFRS 9 quant à la question de savoir où doit être comptabilisée l’incidence de la décomptabilisation d’un passif financier (c.-à-d. en résultat net) ne s’appliquent pas étant donné que des indications pertinentes sont fournies dans IFRS 16.

Point de vue 2B – En partie une extinction selon IFRS 9 et en partie une modification de contrat de location selon IFRS 16

À l’instar du point de vue 1B, les tenants de ce point de vue estiment que la renonciation d’un paiement de loyer exigible correspond à l’extinction d’un passif financier, comme il est indiqué au paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9, même dans le cas où la modification fait partie d’une modification de contrat de portée plus large. Par conséquent, ils sont d’avis que l’incidence de la renonciation devrait être comptabilisée en résultat net conformément au paragraphe 3.3.3 d’IFRS 9. Toutefois, la prolongation de la durée d’un contrat de location constitue une modification de contrat de location qui devrait être comptabilisée conformément aux indications concernant les modifications de contrat de location fournies dans IFRS 16.

Discussion du Groupe

La plupart des membres du Groupe appuient le point de vue 2A. Ils considèrent que la renonciation du paiement de loyer exigible et la prolongation de la durée du contrat de location devraient être traitées conjointement à titre de modification de contrat de location selon IFRS 16. Ils soulignent que ces deux modifications ont probablement été négociées conjointement, de sorte qu’il serait difficile de les traiter de façon distincte. Par exemple, un des membres du Groupe fait valoir que le bailleur n’aurait peut-être pas accepté de renoncer au paiement de loyer exigible si le preneur n’avait pas accepté la prolongation de six mois. Un autre membre du Groupe soulève le fait que le taux de marché pour les espaces loués varie souvent au fil du temps, et que le contrat d’une durée prolongée de six mois pourrait ne pas prévoir des paiements de loyers au taux de marché actuel et pourrait être assujetti à d’autres facteurs, comme la renonciation des paiements de loyers exigibles. Si les paiements de loyers pour la durée prolongée du contrat de location sont supérieurs au taux de marché, même si le preneur tire profit de la renonciation, il engagera un coût plus élevé au titre des paiements de loyers au cours de cette période prolongée. La question se pose en effet de savoir si ce coût se rapporte à la renonciation selon IFRS 9, aux paiements de loyers futurs selon IFRS 16, ou au deux. Par conséquent, selon les faits et circonstances, il peut être difficile de répartir la contrepartie révisée entre l’extinction de l’obligation locative selon IFRS 9 et la modification de contrat de location selon IFRS 16. Un membre du Groupe fait également mention d’une récente discussion tenue par le Groupe sur l’unité de comptabilisation des modifications de contrat de location. Il indique que cette discussion a soulevé certaines des difficultés d’ordre pratique associées à la répartition de la contrepartie révisée du contrat de location dans le cas d’une modification de contrat.

Certains membres du Groupe indiquent que leur point de vue sur cette question dépend de la question de savoir si le contrat de location pris dans son ensemble ou les paiements de loyers pris individuellement constituent l’unité de comptabilisation. Si le contrat de location pris dans son ensemble constitue l’unité de comptabilisation, ils adhèrent au point de vue 2A. Si les paiements de loyers pris individuellement constituent l’unité de comptabilisation, ils envisageraient de traiter la modification de contrat en partie selon IFRS 9 et en partie selon IFRS 16. Toutefois, ils reconnaissent les difficultés d’ordre pratique associées à cette façon de faire.

Mise en situation 3

Les faits sont les mêmes que dans la mise en situation 1, si ce n’est que le bailleur B convient également de réduire le paiement mensuel qui sera exigible le 1^er août 2024 en le ramenant à 2 500 $. Tous les autres paiements de loyers futurs demeurent inchangés.

Question 3 : Quel traitement comptable le restaurant A (le preneur) devrait-il appliquer à une modification de contrat qui consiste en la renonciation d’un paiement mensuel et en la réduction d’un paiement mensuel futur?

Analyse

Point de vue 3A – Modification de contrat de location selon IFRS 16

Les tenants de ce point de vue sont d’avis que la renonciation d’un paiement de loyer exigible et la réduction d’un paiement de loyer futur constituent toutes deux des changements dans la contrepartie prévue au contrat de location par rapport aux termes et conditions initiaux du contrat. Par conséquent, ces deux changements répondent à la définition d’une modification de contrat de location selon IFRS 16. Comme les deux changements sont des diminutions de la contrepartie prévue au contrat de location, la modification n’est pas traitée comme un contrat de location distinct. De plus, la modification ne diminue pas l’étendue du contrat de location. Selon le paragraphe 46 d’IFRS 16, la modification est reflétée comme un ajustement de l’obligation locative et de l’actif au titre du droit d’utilisation.

Point de vue 3B – En partie une extinction selon IFRS 9 et en partie une modification de contrat de location selon IFRS 16

À l’instar du point de vue 1B, les tenants de ce point de vue estiment que la renonciation d’un paiement de loyer exigible correspond à l’extinction d’un passif financier, comme il est indiqué au paragraphe 3.3.1 d’IFRS 9, même dans le cas où la modification fait partie d’une modification du contrat de portée plus large. Toutefois, la réduction du paiement de loyer futur constitue une modification de contrat de location qui devrait être comptabilisée conformément aux indications concernant les modifications de contrat de location fournies dans IFRS 16.

Discussion du Groupe

La plupart des membres du Groupe adhèrent au point de vue 3A. Ils estiment que la réduction d’un paiement de loyer futur entre dans le champ d’application des indications concernant les modifications de contrat de location fournies dans IFRS 16. Ils soulignent également que la modification visant à renoncer au paiement de loyer exigible et celle visant à réduire le paiement futur ont probablement été négociées conjointement. Par conséquent, il pourrait s’avérer difficile de les traiter de façon distincte pour les raisons indiquées à la question 2 de la discussion du Groupe.

Certains membres du Groupe font valoir qu’un autre point de vue pourrait consister à appliquer les indications en matière de décomptabilisation énoncées dans IFRS 9 à la fois à la renonciation du paiement de loyer exigible et à la réduction du paiement futur. Ils estiment que cet autre point de vue pourrait également être justifiable, du fait que la réduction des sorties de trésorerie constitue une décomptabilisation partielle de l’obligation locative entrant dans le champ d’application d’IFRS 9. Comme il est indiqué dans la discussion relative à la question 1, certains pourraient trouver ce choix davantage justifiable si l’entité détermine que l’unité de comptabilisation correspond aux paiements de loyers pris individuellement plutôt qu’au contrat pris dans son ensemble.

Le Groupe indique que l’IASB procède actuellement au suivi après mise en œuvre d’IFRS 16 et qu’il devrait publier son appel à informations au cours du premier semestre de 2025. Le Groupe recommande donc que le CNC envisage de tenir compte des observations découlant de cette discussion dans sa réponse à l’appel à informations de l’IASB.

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IFRS 18 : séance d’information

Le Groupe a reçu un survol¹ des principales dispositions d’IFRS 18, États financiers : Présentation et informations à fournir.

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IFRS 18 : difficultés de mise en œuvre

Contexte

En avril 2024, l’IASB a publié IFRS 18 États financiers : Présentation et informations à fournir, qui remplacera IAS 1 Présentation des états financiers, et entraînera des modifications corrélatives touchant plusieurs autres Normes IFRS de comptabilité. IFRS 18 ne changera pas la façon dont les entités doivent comptabiliser et évaluer les éléments dans les états financiers, mais elle aura une incidence sur la présentation de ces éléments et les informations à fournir à leur sujet, plus particulièrement dans l’état du résultat net.

L’IASB a élaboré IFRS 18 en réponse aux demandes des investisseurs souhaitant une plus grande comparabilité des sous-totaux et une ventilation plus détaillée des informations fournies dans les états financiers. La nouvelle norme vise à aider les investisseurs à mieux comprendre la performance d’une entité et à faciliter la comparaison de la performance de différentes entités. Elle devrait également combler l’écart entre certaines des mesures de la performance non conformes aux principes comptables généralement reconnus (« mesures non conformes aux PCGR ») utilisées par les entités pour expliquer leur performance financière en dehors des états financiers et le sous-total défini par les IFRS le plus proche.

IFRS 18 représente un changement important dans les obligations d’information financière qui touche principalement la présentation des informations dans l’état du résultat net et l’étendue des informations à fournir dans les notes annexes aux états financiers. Les entités pourraient devoir mettre à jour leurs systèmes, leurs processus et leurs contrôles en lien avec l’information financière afin de se conformer aux nouvelles obligations d’information. L’incidence d’IFRS 18 variera probablement selon les pratiques actuelles de l’entité en matière de communication d’information et la mesure dans laquelle ses systèmes d’information sont bien établis.

IFRS 18 exigera que les entités classent les produits et les charges dans trois nouvelles catégories à l’état du résultat net : « exploitation », « investissement » et « financement ». Elle exigera également que les entités présentent dans le corps même de l’état du résultat net deux nouveaux sous-totaux correspondant au « Résultat d’exploitation » et au « Résultat net avant financement et impôts »². En plus de ces nouvelles catégories, les entités continueront de présenter séparément les « impôts sur le résultat » et les « activités abandonnées » (le cas échéant).

En règle générale, la catégorie « exploitation » de l’état du résultat net inclura les produits et les charges liés aux activités principales de l’entité. La catégorie « investissement » comprendra les résultats qui sont liés aux participations de l’entité dans des entreprises associées et des coentreprises, ainsi qu’aux actifs qui génèrent un rendement de façon largement indépendante des autres ressources et à la trésorerie et aux équivalents de trésorerie. La catégorie « financement » comprendra les rendements sur les passifs liés à l’obtention de financement, et les charges d’intérêts sur ces passifs, et d’autres passifs financiers, comme les obligations locatives. IFRS 18 prévoit des dispositions spécifiques pour les entités qui investissent dans des actifs et les entités qui ont comme activité principale l’octroi de financement à des clients, comme les banques.

Les entités qui présentent déjà un sous-total correspondant au « Résultat d’exploitation » pourraient devoir modifier leur manière de le calculer. Les entités devront peut-être consacrer beaucoup de temps et d’efforts à déterminer dans quelles catégories leurs produits et leurs charges doivent être présentés dans l’état du résultat net. La nature des activités d’une entité pourrait également influer sur l’étendue de l’incidence en découlant. Par exemple, les entités qui exercent plusieurs activités pourraient devoir faire appel à un plus grand degré de jugement pour déterminer si les produits et les charges liés à l’ensemble de leurs activités devraient être classés dans la catégorie « exploitation ».

IFRS 18 présente également des indications mises à jour concernant l’analyse des charges d’exploitation par l’entité (par exemple, présentation par fonction, par nature, ou mixte), y compris des informations supplémentaires à fournir par voie de notes pour les charges présentées par fonction dans l’état du résultat net. Elle fournit également des indications améliorées sur le regroupement et la ventilation des informations dans les états financiers (c.-à-d. tous les états financiers de base et les notes).

La nouvelle norme instaure également des informations à fournir sur les mesures de la performance définies par la direction. Ces mesures d sont des sous-totaux de produits et de charges que l’entité utilise dans des communications publiques pour communiquer le point de vue de la direction à l’égard de la performance financière de l’entité. Les nouvelles dispositions concernant les mesures de la performance définies par la direction peuvent avoir une incidence sur les pratiques actuelles en matière de communication avec les investisseurs et les autres parties intéressées et concernées. Les entités devront déterminer comment expliquer les différents changements visant la présentation et les informations à fournir qui découlent de l’adoption d’IFRS 18.

IFRS 18 s’applique pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2027; une application anticipée est permise. La norme doit être appliquée de façon rétrospective. Par conséquent, les entités dont l’exercice se termine le 31 décembre devront apporter les changements nécessaires à leurs systèmes, processus et contrôles d’ici le 1^er janvier 2026. De plus, au cours de l’exercice de première application, les entités seront tenues de présenter dans leurs états financiers intermédiaires les nouvelles rubriques et les nouveaux sous-totaux de l’état du résultat net découlant de l’application d’IFRS 18.

Compte tenu de l’incidence importante que devrait avoir IFRS 18 sur de nombreuses entités canadiennes, le Groupe a discuté de certaines des difficultés de mise en œuvre les plus importantes afin d’aider les entités à se préparer à ce changement.

Question 1 : IFRS 18 pourrait exiger de nouveaux jugements et de nouvelles appréciations

Analyse

Niveau de regroupement et de ventilation

IFRS 18 peut exiger que les entités exercent leur jugement pour déterminer le niveau approprié de regroupement et de ventilation dans les états financiers, notamment lorsqu’elles doivent établir si les informations devraient être incluses dans les états financiers de base ou ventilées dans les notes, conformément aux nouvelles dispositions et indications.

Identification des activités principales d’une entité

IFRS 18 peut également exiger que les entités portent de nouvelles appréciations afin d’identifier leurs activités principales. Les entités qui exercent diverses activités devront apprécier leurs différents flux de rentrées et en déterminer l’importance par rapport à l’ensemble de leurs activités; pour ce faire, elles pourraient devoir procéder à une analyse exhaustive et porter des jugements importants. Pour les entités du groupe exerçant une activité principale spécifiée, comme un fabricant qui octroie du financement à des clients, le classement dans l’état du résultat net au niveau consolidé peut différer de celui au niveau de la société en exploitation si toutes les activités ne sont pas considérées comme des activités principales pour le groupe dans son ensemble (paragraphes B37, BC98 et BC99 d’IFRS 18).

Prenons, par exemple, le cas où l’information financière au niveau du groupe d’un constructeur automobile tient compte des résultats de plusieurs filiales du secteur de la fabrication automobile et d’une filiale détenant des immeubles de placement. Dans les états financiers consolidés du groupe, les activités de placement immobilier ne constituent pas un secteur opérationnel distinct et, de ce fait, pourraient ne pas constituer une activité principale. Toutefois, dans les états financiers individuels de la filiale, les activités de placement immobilier peuvent constituer une activité principale spécifiée. Par conséquent, si les activités de placement immobilier constituent une activité principale uniquement au niveau de la filiale, des ajustements devront être apportés dans la présentation de l’état du résultat net consolidé afin de reclasser les produits locatifs de la catégorie « exploitation » dans l’état du résultat net de la filiale à la catégorie « investissement » au niveau consolidé.

Classement des produits et des charges

L’identification des catégories dans lesquelles devraient être classés les produits et les charges constitue un autre aspect qui pourrait nécessiter de nouvelles appréciations. Cette appréciation peut s’avérer plus fastidieuse pour les produits et les charges qui sont visés par des dispositions spécifiques en matière de classement d’IFRS 18, comme les écarts de change, les profits et les pertes sur dérivés et les produits et les charges liés à des contrats hybrides.

En application d’IFRS 18, les écarts de change sont classés dans la même catégorie que les produits et les charges liés aux éléments qui ont donné lieu à ces écarts. Par exemple, les écarts de change découlant d’une créance libellée dans une monnaie étrangère sont classés dans la catégorie « exploitation », alors que ceux découlant d’un emprunt bancaire libellé dans une monnaie étrangère sont classés dans la catégorie « financement ». Toutefois, si cet exercice de classement devait entraîner des coûts ou efforts excessifs, les écarts de change touchés devraient être classés dans la catégorie « exploitation » (paragraphes B65, B66 et B68 d’IFRS 18).

L’un des changements qui pourraient être particulièrement pertinents pour les entités canadiennes qui exercent des activités dans plusieurs secteurs concerne la présentation des coentreprises. IFRS 18 ne permet pas que les produits et les charges liés à des participations dans des entreprises associées, des coentreprises et des filiales non consolidées qui sont comptabilisées selon la méthode de la mise en équivalence soient classés dans la catégorie « exploitation », même si l’investissement dans ces entités constitue l’une des activités principales de l’entité (paragraphe 55(a) d’IFRS 18).

Méthode de la mise en équivalence ou méthode de la juste valeur par le biais du résultat net

IFRS 18 autorise les entités admissibles (par exemple, les sociétés de capital-risque, les fonds communs de placement et certains assureurs) qui appliquent IFRS 18 pour la première fois à modifier leur choix concernant l’évaluation d’une participation dans une entreprise associée ou une coentreprise, pour qu’elles passent de la méthode de la mise en équivalence à celle de la juste valeur par le biais du résultat net. Il peut donc s’agir d’un jugement clé pour ces entités (paragraphe C7 d’IFRS 18).

Méthode de présentation des charges d’exploitation

Les entités pourraient devoir porter une nouvelle appréciation de la méthode de présentation des charges d’exploitation (c.-à-d. par nature, par fonction ou selon une présentation mixte) qui fournit les informations les plus utiles possible sur les charges d’exploitation dans le corps même de l’état du résultat net (paragraphes 78 et B80 d’IFRS 18). Étant donné que ce choix a une incidence sur la perception qu’ont les parties intéressées et concernées de la santé financière et de l’efficience opérationnelle de l’entité, la sélection de la méthode de présentation la plus appropriée dans le contexte de ces changements pourrait nécessiter une analyse rigoureuse. Même si, à la suite de cette analyse, la présentation mixte est conservée, par exemple, l’entité devra tout de même documenter les raisons pour lesquelles cette approche est appropriée selon IFRS 18, compte tenu des faits et circonstances qui lui sont propres.

Discussion du Groupe

Le Groupe appuie l’analyse des nouveaux jugements importants que les entités devront porter et des nouvelles appréciations importantes auxquelles elles devront procéder lors de l’adoption d’IFRS 18. Certains membres du Groupe indiquent que, bien qu’IFRS 18 établisse une structure plus normalisée de l’état du résultat net, les entités devront tout de même exercer une part importante de jugement. Ces jugements, comme ceux décrits ci-dessus, peuvent varier d’une entité à l’autre en fonction de plusieurs facteurs, notamment la taille et la complexité de l’entité et la nature de ses activités. Certains membres font remarquer que l’adoption d’IFRS 18 exigera une somme de travail considérable de la part des entités, même si l’incidence sur leurs états financiers est minime. La raison en est que tous les préparateurs devront documenter leurs jugements et leurs appréciations clés afin de faire montre de leur conformité aux nouvelles dispositions d’IFRS 18. Les entités sont par ailleurs encouragées à communiquer dès le début du processus avec leurs auditeurs afin de leur faire part des aspects de leurs analyses à l’égard desquels elles doivent exercer une part importante de jugement.

Un membre du Groupe estime que les nouvelles obligations d’information à l’égard des mesures de la performance définies par la direction donneront aux entités l’occasion de passer en revue les mesures de la performance qu’elles communiquent actuellement et de déterminer celles qui demeurent utiles pour leurs investisseurs. Un autre membre du Groupe indique qu’il peut être difficile de déterminer quelles mesures de la performance doivent être communiquées en application des dispositions d’IFRS 18 concernant les mesures de la performance établies par la direction, et souligne qu’il pourrait s’agir d’un autre aspect nécessitant l’exercice du jugement.

Question 2 : Changements dans les processus et les systèmes

Analyse

Informations à fournir sur les mesures de la performance définies par la direction

Les entités qui utilisent dans leurs communications publiques (y compris le rapport de gestion, les communiqués de presse et les présentations destinées aux investisseurs) des mesures de la performance qui répondent à la définition d’une mesure de la performance définie par la direction au sens d’IFRS 18 devront établir un processus de saisie et d’analyse de ces indicateurs clés de la performance afin d’en assurer l’uniformité avec les informations à fournir dans les états financiers. Par exemple, les entités devront saisir les informations financières pertinentes en vue de fournir des rapprochements entre les mesures de la performance définies par la direction et les sous-totaux les plus directement comparables spécifiés par les normes IFRS, y compris des informations relatives à l’incidence fiscale et l’effet sur les participations ne donnant pas le contrôle. Le processus visant à déterminer quels indicateurs clés de la performance constituent des mesures de la performance définies par la direction au sens d’IFRS 18 et à décider où les présenter dans les états financiers est susceptible d’impliquer plusieurs parties intéressées et concernées, et pourrait prendre un certain temps. De plus, comme les mesures de la performance définies par la direction, ainsi que les informations à fournir à leur sujet, seront incluses dans les états financiers audités pour la première fois, les entités devront consigner le processus qu’elles ont suivi pour identifier quelles mesures de la performance sont considérées comme des mesures de la performance définies par la direction, leur raisonnement, et la façon dont elles se sont conformées aux obligations d’information énoncées dans IFRS 18.

Regroupement et ventilation

Les sociétés pourraient devoir ventiler davantage les informations fournies dans les notes existantes. Les entités doivent s’assurer de pouvoir recueillir, traiter et communiquer les données au niveau de détail exigé par IFRS 18, ce qui pourrait nécessiter des changements dans les processus et les contrôles existants du flux des travaux. Certaines entités devront peut-être adapter leurs systèmes d’information financière de façon à pouvoir faire le suivi et la collecte des informations faisant l’objet d’une ventilation plus détaillée et classer les produits et les charges dans les nouvelles catégories. Pour ce faire, elles pourraient réaliser des investissements importants dans de nouveaux logiciels ou dans la mise à jour de logiciels existants afin de s’assurer d’être en mesure de saisir et de communiquer les informations nécessaires avec exactitude. Les incidences sur les systèmes pourraient être particulièrement importantes pour les sociétés qui présentent une analyse des charges d’exploitation par fonction ou selon une présentation mixte dans le corps même de l’état du résultat net.

Autres incidences sur les systèmes

L’adoption d’IFRS 18 pourrait également avoir d’autres incidences sur les systèmes. À titre d’exemple :

Pour les groupes de sociétés, les données de sortie d’une société du groupe peuvent constituer les données d’entrée d’une autre société. Dans certains cas, la nature des charges n’est pas prise en compte ou ne fait pas l’objet d’un suivi au niveau consolidé. L’incidence peut être encore plus importante lorsque la méthode du coût standard est utilisée pour les stocks. Il se peut également qu’il y ait plus d’un ensemble d’activités au sein du groupe, et que le classement des éléments de produits et de charges au niveau consolidé diffère par rapport au classement au niveau de la société en exploitation.
IFRS 18 contient des dispositions spécifiques en matière de classement pour certains éléments, comme les écarts de change, les profits et pertes sur la juste valeur de dérivés, et les produits et charges liés à des contrats hybrides. Ces éléments de produits et de charges pourraient donc devoir être classés dans différentes catégories de l’état du résultat net. Certaines sociétés peuvent aussi disposer de systèmes de gestion de la trésorerie distincts pour enregistrer les informations sur les instruments financiers à un niveau plus détaillé par rapport aux progiciels de gestion intégrés, lesquels pourraient également devoir être mis à jour.
Les entités pourraient devoir passer en revue leurs plans de comptes, mettre à jour leurs systèmes d’enregistrement des opérations, revoir leurs processus de consolidation, ajouter de nouveaux points de données pour les informations à fournir ou concevoir des procédures de contrôle révisées afin d’assurer leur conformité. De ce fait, les entités devront peut-être redéfinir le classement des comptes et assurer l’uniformité entre les différentes entités du groupe.

Discussion du Groupe

Le Groupe appuie l’analyse des changements que les entités pourraient devoir apporter à leurs processus et à leurs systèmes lors de l’adoption d’IFRS 18. Certains membres du Groupe sont d’avis que ces changements pourraient être particulièrement importants pour les entités plus grandes et plus complexes, comme celles qui possèdent différents progiciels de gestion intégrés et celles qui exercent leurs activités dans plusieurs pays. Ils font remarquer que les entités pourraient devoir mettre en place des solutions de rechange manuelles si elles ne sont pas en mesure d’apporter les changements nécessaires aux systèmes en temps opportun, ce qui exigera également la mise en place de contrôles adéquats afin de réduire le risque d’erreurs. Bien qu’IFRS 18 ait uniquement une incidence sur la présentation et les informations à fournir, les membres du Groupe estiment que la plupart des entités devront consacrer beaucoup de temps et d’efforts à la mise en œuvre d’IFRS 18. Ils encouragent donc les entités à amorcer ce processus sans tarder pour s’assurer que les changements sont apportés aux processus et aux contrôles nécessaires de façon adéquate. Un membre du Groupe indique également que les auditeurs devraient entamer le dialogue avec leurs clients dès le début du processus de mise en œuvre d’IFRS 18, afin de se familiariser avec les jugements clés des clients, les changements à apporter à leurs systèmes, et leurs contrôles. Certains membres du Groupe soulignent que, comme les mesures de la performance définies par la direction seront incluses dans les états financiers audités pour la première fois, les entités devront déterminer avec soin quelles mesures de la performance entrent dans le champ d’application des dispositions en matière d’information à fournir d’IFRS 18 et consigner leur raisonnement et les considérations relatives aux informations à fournir.

Question 3 : Modification des accords contractuels liés à la performance financière

Analyse

À l’heure actuelle, certaines sociétés présentent dans leur état du résultat net des sous-totaux qu’elles définissent elles-mêmes, lesquels devront probablement être remplacés par les nouveaux sous-totaux spécifiés dans IFRS 18. Par exemple, l’instauration d’un sous-total obligatoire correspondant au résultat d’exploitation spécifié dans IFRS 18 pourrait contraindre les sociétés qui présentent actuellement un sous-total correspondant au « résultat d’exploitation » à changer leur méthode de calcul de ce sous-total.

Les régimes de rémunération du personnel, les programmes de primes, les vérifications du respect des clauses restrictives ou les contrats fondés sur la performance qui s’appuient sur des sous-totaux existants définis par les sociétés elles-mêmes ou qui s’y rapportent, comme le résultat d’exploitation utilisé comme point de départ pour l’évaluation visée, devront être passés en revue pour tenir compte de toute incidence potentielle d’IFRS 18. Selon les accords particuliers en vigueur, des modifications pourraient devoir être apportées à leurs termes et conditions existants. Dans pareil cas, les entités devraient déterminer les modifications à apporter, les communiquer aux contreparties concernées et évaluer les incidences de ces nouveaux termes et conditions.

Discussion du Groupe

Le Groupe s’accorde pour dire que les entités devraient tenir compte des modifications d’accords contractuels, y compris les régimes de rémunération du personnel, découlant des nouveaux sous-totaux spécifiés dans IFRS 18 à présenter dans l’état du résultat net. Certains membres du Groupe font aussi remarquer que certains régimes de rémunération du personnel sont liés à des mesures de la performance définies par la direction, lesquelles seront maintenant incluses dans les états financiers audités, conjointement avec les informations à fournir à leur égard. À leur avis, cela permettra d’accroître la transparence et d’améliorer la compréhension du mode de préparation des mesures de la performance définies par la direction liées à la rémunération, ce qui facilitera les conversations concernant les régimes de rémunération du personnel et des dirigeants.

Question 4 : Communication avec les investisseurs et les autres parties intéressées et concernées, et prochaines étapes

Analyse

Le rapport annuel est un aspect clé de la communication d’une société avec ses parties intéressées et concernées. Il est courant d’utiliser des mesures de la performance non conformes aux PCGR ou des indicateurs alternatifs de performance, comme le résultat d’exploitation ajusté ou le bénéfice avant intérêts, impôts et amortissements (« BAIIA »), pour apprécier les progrès par rapport aux objectifs stratégiques et évaluer la performance de l’entreprise dans le rapport de gestion. IFRS 18 pourrait amener les sociétés à revoir ces mesures de la performance non conformes aux PCGR, qu’elles analysent dans la première partie de leur rapport annuel. De plus, il sera essentiel de s’assurer, avant la publication des premiers états financiers intermédiaires et du rapport annuel après l’adoption d’IFRS 18, que les investisseurs et les autres parties intéressées et concernées comprennent à quels égards l’état du résultat net et les informations à fournir changeront. Il sera important de faire appel dès le début aux équipes de relations avec les investisseurs, de sorte que, au moment de l’entrée en vigueur des dispositions obligatoires en matière d’information d’IFRS 18, toutes les parties intéressées et concernées clés aient déjà compris l’incidence de la nouvelle norme, permettant ainsi d’éviter les erreurs d’interprétation potentielles. De même, les sociétés devront sensibiliser les membres de leur personnel aux dispositions d’IFRS 18 et aux changements dans les processus, les systèmes et les contrôles.

L’élaboration d’une stratégie de communication efficace est essentielle. Les sociétés devraient déterminer l’incidence qu’aura IFRS 18 sur leurs indicateurs clés de performance (ICP) et envisager d’élaborer des ICP transitoires pour combler l’écart entre l’ancienne et la nouvelle norme d’information. Cette façon de faire peut contribuer à maintenir l’uniformité dans les évaluations de la performance et l’information externe au cours de la période de transition. Afin d’être fin prêtes à amorcer la transition, les sociétés devraient former des équipes interfonctionnelles composées de représentants des fonctions Finance, Technologie de l’information, Exploitation et Relations avec les investisseurs. Ces équipes peuvent collaborer pour traiter divers aspects de la mise en œuvre d’IFRS 18 et ainsi assurer une approche coordonnée dans l’ensemble de l’organisation.

Les entités canadiennes devraient commencer à se préparer dès que possible en vue de la mise en œuvre d’IFRS 18. L’analyse exhaustive des écarts aux fins de l’identification des aspects ayant fait l’objet de modifications importantes est la première étape cruciale. Cette analyse devrait couvrir la présentation des états financiers, les capacités des systèmes, les processus de collecte des données et les incidences potentielles sur les ICP. Les entités devront consacrer du temps à la préparation des rapprochements requis entre les montants présentés en application d’IAS 1 et les montants retraités présentés en application d’IFRS 18 pour chaque poste présenté dans l’état du résultat net intermédiaire pour les périodes comparatives qui précèdent immédiatement la période considérée et la période considérée cumulée au cours desquelles IFRS 18 est appliquée pour la première fois.

Discussion du Groupe

Le Groupe est d’avis que les entités devraient communiquer l’incidence d’IFRS 18 à leurs investisseurs et aux autres parties intéressées et concernées dès que possible afin qu’ils aient le temps de prendre connaissance des modifications et de les comprendre. Un membre du Groupe indique également que les entités devront se conformer aux exigences réglementaires concernant la communication dans le rapport de gestion de l’incidence de l’adoption d’une nouvelle norme comptable sur leurs états financiers et leurs pratiques commerciales. Certains membres du Groupe font remarquer que les Autorités canadiennes en valeurs mobilières évaluent l’incidence d’IFRS 18 sur les exigences réglementaires, y compris leurs directives sur les mesures non conformes aux PCGR. Un membre du Groupe indique que, comme les autorités de réglementation sont encore en train d’examiner la possibilité d’apporter des changements réglementaires en lien avec IFRS 18, les entités qui optent pour l’adoption anticipée doivent être conscientes que d’autres changements réglementaires pourraient être apportés après l’adoption de la norme.

Dans l’ensemble, la discussion du Groupe vise à faire prendre conscience des difficultés de mise en œuvre les plus importantes associées à l’adoption d’IFRS 18. Étant donné que les entités en sont encore à l’étape de la mise en œuvre de la norme, le Groupe prévoit de discuter d’autres difficultés de mise en œuvre au cours de réunions ultérieures.

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IFRS 9 : décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen d’un système de paiement électronique

Contexte

En septembre 2021, l’IFRS Interpretations Committee (le Comité) a publié une décision provisoire concernant son programme de travail en réponse à une demande d’éclaircissement concernant la comptabilisation d’un encaissement de trésorerie en règlement d’un actif financier au moyen d’un système de virement électronique. La question soumise était de savoir si une entité pourrait décomptabiliser une créance client et comptabiliser un encaissement de trésorerie à la date où le virement électronique est effectué par la contrepartie (à sa date de clôture, par exemple), plutôt qu’à la date d’encaissement du virement électronique dans le cas où la période de règlement dépasse un jour. Le Groupe a discuté de la décision provisoire du Comité lors de ses réunions de décembre 2021 et de septembre 2022. Lors de sa réunion de septembre 2022, l’IASB a déterminé qu’il n’approuverait pas la publication de la décision provisoire du Comité en raison de préoccupations soulevées par les répondants concernant les conséquences potentielles plus vastes que pourrait avoir la finalisation de la décision provisoire sur la décomptabilisation des passifs financiers. L’IASB a plutôt entrepris un projet de normalisation afin de traiter cette question, en accordant une attention particulière à la décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen d’un système de paiement électronique.

En mai 2024, l’IASB a publié Modifications touchant le classement et l’évaluation des instruments financiers – Modifications d’IFRS 9 et d’IFRS 7, qui présente des modifications traitant de la détermination par l’entité de la date de décomptabilisation des actifs financiers et des passifs financiers, comme les créances clients et les dettes fournisseurs, respectivement.

Le nouveau paragraphe B3.1.2A des modifications précise qu’un actif financier est décomptabilisé à la date à laquelle les droits contractuels sur les flux de trésorerie arrivent à expiration, ou lorsque l’actif est transféré. De même, les modifications indiquent qu’un passif financier est décomptabilisé à la date de règlement, soit la date à laquelle le passif est éteint parce que l’obligation précisée au contrat est exécutée, qu’elle est annulée ou qu’elle expire, à moins que l’entité puisse se prévaloir de l’exception qui a également été ajoutée à IFRS 9 dans le cadre des modifications, et qu’elle choisisse de l’appliquer. Plus particulièrement, le paragraphe B3.1.2A d’IFRS 9 indique ce qui suit :

Sauf si le paragraphe 3.1.2 s’applique, l’entité doit comptabiliser un actif financier ou un passif financier à la date à laquelle elle devient partie aux dispositions contractuelles de l’instrument (voir paragraphe 3.1.1). Un actif financier est décomptabilisé à la date à laquelle les droits contractuels sur les flux de trésorerie arrivent à expiration, ou lorsque l’actif est transféré (voir paragraphe 3.2.3). À moins que l’entité ne choisisse d’appliquer le paragraphe B3.3.8, un passif financier est décomptabilisé à la date de règlement, soit la date à laquelle le passif est éteint parce que l’obligation précisée au contrat est exécutée, qu’elle est annulée ou qu’elle expire (voir paragraphe 3.3.1), ou à laquelle le passif remplit par ailleurs les conditions de décomptabilisation (voir paragraphe 3.3.2).

Ce point à l’ordre du jour vise à discuter des incidences générales des modifications d’IFRS 9 touchant la décomptabilisation des passifs financiers, ainsi que des critères à remplir pour que l’entité puisse décomptabiliser un passif à une date antérieure à la date de règlement.

Voici un exemple de pratique actuelle en matière de décomptabilisation d’un passif financier réglé par paiement électronique :

Une entité canadienne a une dette fournisseur significative envers un tiers.
L’entité effectue un paiement électronique en règlement de la dette fournisseur un jour avant sa date de clôture.
Une fois le paiement électronique effectué, le solde du compte bancaire de l’entité est réduit du montant du virement de fonds.
La pratique comptable actuelle de l’entité consiste à créditer le compte de trésorerie et à débiter (réduire) le compte des dettes fournisseurs du même montant à la date à laquelle les paiements électroniques sont effectués en faveur des tiers.
Le délai de règlement de la transaction au moyen du système de paiement électronique utilisé par l’entité est de trois jours.

Selon la pratique comptable actuelle de l’entité, ses états financiers de fin d’exercice refléteraient le fait que la dette fournisseur a été réglée au moyen du paiement électronique qui a été effectué le jour précédent. Toutefois, si le délai de règlement de la transaction au moyen du système de paiement électronique utilisé par l’entité est de trois jours, la contrepartie ne recevra les fonds dans son compte bancaire que deux jours après la date de clôture de l’entité.

La pratique consistant à décomptabiliser les instruments financiers lorsqu’un paiement est effectué au moyen d’un système de paiement électronique plutôt qu’au moment où le paiement est reçu par la contrepartie est cohérente avec le principe consistant à appliquer la méthode de la comptabilisation à la date de transaction pour décomptabiliser des actifs financiers et des passifs financiers. Toutefois, la discussion du Comité et sa décision provisoire précisent que la méthode de la comptabilisation à la date de transaction s’applique uniquement à l’achat normalisé ou à la vente normalisée d’actifs financiers et non de manière générale à la décomptabilisation des actifs financiers et des passifs financiers. Plus précisément, la discussion du Comité souligne que, dans la mise en situation soumise, l’entité ni n’achète ni ne vend un actif financier. Par conséquent, le paragraphe 3.1.2 d’IFRS 9, qui contient des dispositions relatives à l’achat normalisé ou à la vente normalisée d’un actif financier, ne s’applique pas. Les permanents du Comité indiquent également ce qui suit dans leur document d’analyse des lettres de commentaires sur la décision provisoire :

[TRADUCTION] Nous sommes toujours du même avis que le Comité concernant le fait que, dans la mise en situation soumise, l’entité ni n’achète ni ne vend un actif financier. L’entité procède plutôt à un encaissement de trésorerie en règlement d’un actif financier existant, soit la créance qu’elle détient auprès du client. Selon nous, le règlement d’une créance client ne peut être considéré ni comme l’« achat » de trésorerie ni comme la « vente » de cette créance client.

Nous soulignons également que le paragraphe BA.4 d’IFRS 9 stipule que « un achat normalisé ou une vente normalisée donnent lieu à un engagement de prix fixe entre la date de transaction et la date de règlement, ce qui répond à la définition d’un dérivé. » L’encaissement de trésorerie en règlement d’une créance client ne donne pas lieu à un tel engagement de prix fixe.

Nous en concluons donc que, dans la mise en situation soumise, les dispositions du paragraphe 3.1.2 d’IFRS 9 relatives à l’achat normalisé ou à la vente normalisée d’un actif financier ne s’appliquent pas³.

La discussion du Comité et sa décision provisoire soulignent que, dans le cas des paiements électroniques qui ne sont pas réglés le jour même, la pratique actuelle consistant à procéder à la décomptabilisation à la date à laquelle la transaction est effectuée n’est pas étayée par IFRS 9. Ce que disent plutôt les indications actuelles d’IFRS 9 sur la décomptabilisation des passifs, dans le contexte de l’exemple ci-dessus, c’est que le passif financier peut uniquement être éteint à la date de règlement, soit trois jours après la conclusion de la transaction, lorsque la contrepartie reçoit les fonds dans son compte bancaire. La pratique comptable actuelle de l’entité consiste certes à décomptabiliser la dette fournisseur au moment où les fonds sont prélevés sur son compte bancaire, mais c’est trois jours trop tôt par rapport au moment où la contrepartie reçoit les fonds et au moment où les conditions pour l’extinction d’un passif financier selon IFRS 9 avant les modifications sont remplies. Le paragraphe B3.3.1 d’IFRS 9 fournit les indications suivantes sur le moment où un passif financier, comme une dette fournisseur, est considéré comme éteint :

Un passif financier (ou une partie d’un passif financier) est éteint dans l’un ou l’autre des cas suivants :

le débiteur acquitte le passif (ou la partie du passif) en payant le créancier, normalement en trésorerie ou au moyen d’autres actifs financiers, de biens ou de services;
le débiteur est juridiquement libéré de sa responsabilité première à l’égard du passif (ou de la partie du passif) par voie de justice ou par le créancier. (Cette condition peut être remplie même si le débiteur a donné une garantie.)

En règle générale, malgré les discussions du Comité et sa décision provisoire, il est acceptable pour les entités de continuer à suivre leur pratique actuelle en matière de décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen de systèmes de paiement électronique pendant que l’IASB mène son projet de normalisation. La raison en est que les résultats du projet de normalisation sont inconnus avant son achèvement, et on s’attend à ce que des allègements transitoires soient accordés une fois que les modifications entreront en vigueur.

Exception prévue par les modifications d’IFRS 9

Les modifications d’IFRS 9 prévoient une exception aux règles de décomptabilisation pour les passifs réglés au moyen d’un système de paiement électronique. Ces modifications visent à offrir une mesure de simplification aux entités qui utilisent des systèmes de paiement électronique leur permettant de ne pas attendre le règlement des passifs financiers avant de pouvoir les décomptabiliser. Toutefois, l’exception n’est pas obligatoire, et les entités qui souhaitent s’en prévaloir doivent remplir certaines conditions.

Le paragraphe B3.3.8 d’IFRS 9 (l’exception) s’applique uniquement aux passifs financiers réglés en trésorerie au moyen d’un système de paiement électronique. Si tel est le cas, il est permis aux entités de considérer le passif financier comme étant acquitté avant la date de règlement (c.-à-d. avant l’encaissement de la trésorerie par la contrepartie) seulement si l’entité a émis un ordre de paiement de telle sorte que :

l’entité n’a pas la capacité pratique de révoquer l’ordre de paiement, d’y faire opposition ni de l’annuler;
l’entité n’a pas la capacité pratique d’accéder à la trésorerie devant servir au règlement une fois l’ordre de paiement émis;
le risque de règlement associé au système de paiement électronique est négligeable.

Autrement dit, le paragraphe B.3.3.8(c) exige que le risque que la trésorerie ne soit pas remise au bénéficiaire en raison d’une déficience du système de paiement ne permettant pas à l’entité d’honorer son engagement soit négligeable.

Date d’entrée en vigueur et dispositions transitoires

Les entités sont tenues d’appliquer les modifications pour les exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2026. Une application anticipée est permise.

Question 1 : Incidences des modifications sur la décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen d’un système de paiement électronique et difficultés d’ordre pratique pour les entités souhaitant appliquer l’exception

Analyse

Comme il est indiqué ci-dessus, les modifications d’IFRS 9 clarifient le fait que les passifs financiers, comme les dettes fournisseurs, ne peuvent être décomptabilisés qu’à la date de règlement (c.-à-d. lorsque le bénéficiaire reçoit les fonds prélevés du compte du payeur). Toutefois, lorsque le passif financier est réglé en trésorerie au moyen d’un système de paiement électronique, l’entité peut choisir d’appliquer une exception qui lui permettrait de décomptabiliser le passif financier (ou une partie de celui-ci) avant la date de règlement seulement si elle remplit certaines conditions. Les conditions énoncées au paragraphe B3.3.8 d’IFRS 9 sont les suivantes :

l’entité n’a pas la capacité pratique de révoquer l’ordre de paiement, d’y faire opposition ni de l’annuler;
l’entité n’a pas la capacité pratique d’accéder à la trésorerie devant servir au règlement une fois l’ordre de paiement émis;
le risque de règlement associé au système de paiement électronique est négligeable.

Pour que le risque de règlement soit négligeable, les caractéristiques du système de paiement doivent être telles que :

l’exécution de l’ordre de paiement suit un processus administratif standard;
le délai entre le respect des critères selon lesquels l’entité i) n’a pas la capacité pratique de révoquer l’ordre de paiement, d’y faire opposition ni de l’annuler et d’accéder à la trésorerie et ii) la remise de trésorerie à la contrepartie est court (voir paragraphe B3.3.9 d’IFRS 9).

Le risque de règlement n’est pas négligeable si l’exécution de l’ordre de paiement dépend de la capacité de l’entité à remettre la trésorerie à la date de règlement.

Si l’entité choisit d’appliquer cette exception, elle est tenue de l’appliquer à tous les passifs financiers réglés au moyen du même système de paiement électronique. L’exception vise certes à offrir une solution pratique, mais son application ne se fait pas sans réflexion. Les entités devront effectuer une analyse pour démontrer qu’elles peuvent se prévaloir de l’exception. Le niveau d’analyse dépendra certes des circonstances propres à chaque entité (par exemple, les pays dans lesquels elle exerce ses activités, le degré de complexité du système bancaire, le type de système de paiement électronique utilisé), mais voici certains éléments qui pourraient être pris en considération :

comprendre l’utilisation que fait l’entité des systèmes de paiement électronique pour régler des passifs, notamment en tenant un registre des systèmes de paiement utilisés. Ce registre pourrait servir à consigner une description de chaque système de paiement électronique et des pays dans lesquels le système de paiement est utilisé;
comprendre les politiques particulières du système de paiement, de la banque ou de l’autre institution financière qui régissent le moment butoir à partir duquel il n’est plus possible de révoquer un ordre de paiement. Dans la pratique, le réseau canadien de systèmes de paiement permet d’effectuer des paiements électroniques de plusieurs façons (par exemple, les virements par l’intermédiaire de la Society for Worldwide Interbank Financial Telecommunication (SWIFT), les virements électroniques de sommes importantes, les virements électroniques préautorisés). Il sera essentiel d’acquérir une compréhension de chacune de ces méthodes de paiement, des règles spécifiques concernant l’opposition à un paiement et du moment du règlement;
comprendre le risque de règlement spécifique associé au système de paiement électronique. Bien que le risque de règlement au sein des institutions bancaires canadiennes puisse être non important, les entités qui exercent leurs activités dans des pays en voie de développement où les systèmes de paiement ne sont pas aussi avancés devront comprendre le risque de règlement afin de prouver qu’il est négligeable. Dans la pratique, cela pourrait amener les entités qui exercent leurs activités dans plusieurs pays à prévoir différentes politiques de décomptabilisation;
comprendre les processus administratifs standard propres au système de paiement, à la banque ou à l’autre institution financière, y compris le délai entre le respect des critères énoncés au paragraphe B3.3.8 d’IFRS 9, mentionnés en i) et ii) ci-dessus, pour déterminer si tout délai de remise de trésorerie à la contrepartie est court. À l’instar de ce qui a été mentionné précédemment, il sera également important de comprendre les différentes conventions relatives aux diverses méthodes de paiement.

Voici certaines des difficultés d’ordre pratique associées à l’application de l’exception :

Multiples systèmes de paiement électronique et/ou paiements transfrontaliers. Les entités qui exercent leurs activités dans plusieurs pays ou qui effectuent des paiements électroniques transfrontaliers peuvent trouver, au début, qu’il est difficile de déterminer si elles peuvent se prévaloir de l’exception pour chaque système de paiement électronique. Ces entités pourraient envisager d’analyser en priorité les systèmes de paiement électronique qui traitent le plus grand volume de paiements de l’entité, qui comportent une complexité inhérente et/ou qui sont situés dans des pays étrangers afin de prévoir suffisamment de temps pour déterminer si les critères d’application de l’exception sont remplis et pour relever tout problème éventuel.
Aspects faisant appel au jugement. Bien que l’exception vise à offrir un allègement aux entités, celles-ci pourraient devoir faire preuve de jugement pour déterminer si elles remplissent les critères d’application de l’exception, et leurs conclusions à cet égard pourraient différer selon les différents systèmes de paiement. Par exemple, pour déterminer si l’entité n’a pas la capacité pratique de révoquer l’ordre de paiement, d’y faire opposition ni de l’annuler, compte non tenu des droits de protection (par exemple, pour prévenir une transaction frauduleuse), l’acquisition d’une compréhension des protocoles de la banque et des capacités du système de paiement électronique sera probablement nécessaire. Dans la mesure où il existe une incertitude quant aux droits de l’entité ou au fonctionnement du système de paiement électronique, l’entité peut se demander s’il est nécessaire de faire appel à des spécialistes (par exemple, des conseillers juridiques) pour l’aider dans son analyse.
Soldes intersociétés. Les entités qui appliquent l’exception doivent savoir que cela pourrait donner lieu à des incohérences dans la comptabilisation des dettes et créances intersociétés, car l’exception relative à la décomptabilisation s’applique uniquement aux passifs financiers et non aux actifs financiers. Par conséquent, des ajustements supplémentaires pourraient être nécessaires pour éliminer les soldes intersociétés lors de la consolidation.

Discussion du Groupe

Le Groupe appuie l’analyse. Plusieurs membres du Groupe indiquent qu’il peut être difficile pour les entités de démontrer que la nouvelle exception s’applique à leurs systèmes de paiement électronique. La tâche d’évaluer la fonctionnalité de ces systèmes et de déterminer si chacun d’entre eux répond aux critères d’application de l’exception pourrait s’avérer fastidieuse, plus particulièrement pour les entités qui exercent leurs activités dans plusieurs pays ou qui utilisent divers systèmes de paiement électronique. Certains membres du Groupe font remarquer que certains termes employés dans le paragraphe relatif à l’exception, comme « système de paiement électronique », « risque de règlement négligeable » et « court délai », ne sont pas clairement définis, leur interprétation et leur application pouvant ainsi nécessiter l’exercice du jugement.

Certains membres du Groupe suggèrent qu’il serait utile de faire une analyse centralisée des systèmes de paiement électronique courants utilisés par les entités canadiennes, y compris une appréciation de la Question de savoir si chaque système répond aux critères d’application de l’exception. Cela permettrait d’éviter que nombre d’entités refassent la même analyse. Toutefois, un membre du Groupe fait une mise en garde concernant le fait que les systèmes de paiement sont régulièrement mis à niveau au gré des avancées technologiques, ce qui pourrait rendre obsolète l’analyse de la question de savoir si un système de paiement répond aux critères d’application de l’exception. Pour éviter cette situation, l’analyse devrait être mise à jour en temps opportun pour tenir compte des changements apportés aux systèmes de paiement électronique sous-jacents qui pourraient avoir une incidence sur une ou plusieurs conditions d’application de l’exception. Un autre membre du Groupe souligne que les modifications pourraient nécessiter des changements importants dans les processus ou les systèmes si les entités doivent modifier leurs pratiques comptables. Les entités devraient donc évaluer l’incidence de ces modifications d’IFRS 9 le plus tôt possible afin de s’assurer qu’elles disposent de suffisamment de temps pour apporter les changements nécessaires à leurs systèmes, processus et contrôles avant la date d’entrée en vigueur.

Question 2 : Incidences des modifications sur la décomptabilisation des passifs financiers réglés autrement qu’au moyen d’un système de paiement électronique

Analyse

Les modifications d’IFRS 9 se composent de deux volets :

le paragraphe B3.1.2A d’IFRS 9, qui précise les dispositions générales en matière de décomptabilisation des actifs financiers et des passifs financiers entrant dans le champ d’application d’IFRS 9, à l’exception de ceux visés par des achats normalisés ou des ventes normalisées;
l’instauration d’une exception facultative portant expressément sur le moment de la décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen d’un système de paiement électronique.

Le premier volet des modifications, du fait qu’il concerne l’ensemble des actifs financiers et des passifs financiers, clarifie également les dispositions générales en matière de décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen d’autres méthodes de paiement (comme les chèques). En revanche, le paragraphe B3.3.8 a un champ d’application plus étroit et prévoit uniquement une exception permettant la décomptabilisation anticipée des passifs financiers réglés au moyen de méthodes de paiement électronique. Par conséquent, une fois qu’elle a adopté les modifications d’IFRS 9, une entité qui n’applique pas l’exception ne pourra décomptabiliser un passif financier qu’à la date de règlement, soit la date à laquelle le bénéficiaire reçoit les fonds prélevés du compte du payeur.

Mise en situation

L’entité A doit un montant de 100 $ au fournisseur B, dont le paiement est exigible le 4 janvier 20X7.
L’exercice de l’entité A correspond à l’année civile.
Le 30 décembre 20X6, l’entité A émet un chèque de 100 $ en faveur du fournisseur B.
Conformément aux règles prévues par les conventions bancaires canadiennes, l’entité A a la capacité de faire opposition au paiement avant que la trésorerie soit portée au crédit du compte bancaire du fournisseur B.
Une fois que le fournisseur B a déposé le chèque, sa banque doit obtenir la confirmation auprès de la banque de l’entité A que celle-ci dispose de fonds suffisants pour régler le montant, ce qui peut prendre quelques jours ouvrables de plus. Jusqu’à ce que la confirmation soit obtenue, la banque du fournisseur B lui fait essentiellement une avance de fonds.

Le paragraphe B3.1.2A, qui est nouvellement ajouté à IFRS 9, est utile pour déterminer le moment où les passifs financiers doivent être décomptabilisés. Il stipule que :

À moins que l’entité ne choisisse d’appliquer le paragraphe B3.3.8, un passif financier est décomptabilisé à la date de règlement, soit la date à laquelle le passif est éteint parce que l’obligation précisée au contrat est exécutée, qu’elle est annulée ou qu’elle expire (voir paragraphe 3.3.1), ou à laquelle le passif remplit par ailleurs les conditions de décomptabilisation (voir paragraphe 3.3.2).

L’exception prévue au paragraphe B3.3.8 ne s’applique pas dans cette mise en situation, car l’entité A ne règle pas son obligation au moyen d’un paiement électronique. De plus, l’entité A a la capacité de faire opposition au paiement jusqu’au moment où la trésorerie est portée au crédit du compte bancaire du fournisseur B, et la compensation du chèque ne se fait pas automatiquement. Par conséquent, l’entité A éteint son obligation uniquement lorsque la trésorerie est portée au crédit du compte bancaire du fournisseur B. D’ici là, l’entité A doit continuer de comptabiliser sa dette fournisseur et sa trésorerie de 100 $. Ce traitement comptable est étayé dans la base des conclusions des modifications d’IFRS 9, dans laquelle l’IASB reconnaît que les chèques sont exposés au risque de règlement et, par le fait même, qu’ils ne répondraient pas aux critères d’application de l’exception prévue au paragraphe B3.3.8 pour les passifs financiers. Le chèque émis en faveur du fournisseur B ne serait pas « compensé » si l’entité A n’avait pas les fonds suffisants pour régler l’obligation, de sorte que l’entité A conserverait son passif envers le fournisseur tant que la trésorerie n’a pas été remise (c.-à-d. tant que la trésorerie n’a pas été prélevée du compte du payeur).

Le paragraphe BC3.55 de la base des conclusions explique qu’un passif financier réglé par chèque est exposé à un risque de règlement qui est non négligeable tant que la trésorerie n’a pas été remise. Il stipule que :

Les systèmes de paiement électronique établissent un environnement contrôlé pour les virements de fonds, de sorte que le risque que la trésorerie ne soit pas remise au créancier est minime. En effet, ces systèmes de paiement électronique suivent un processus administratif standard pour réaliser les transactions. Pour ce qui est des autres méthodes de paiement, comme les chèques, l’exécution du paiement demeure exposée à un risque de règlement non négligeable tant que la trésorerie n’a pas été remise (c’est-à-dire tant que les fonds n’ont pas été prélevés du compte du payeur). L’IASB a donc décidé de ne pas élargir le champ d’application des dispositions au-delà des systèmes de paiement électronique. (gras ajouté)

Par conséquent, l’entité A continuerait de comptabiliser le passif envers le fournisseur B tant que la trésorerie n’a pas été remise (c.-à-d. tant que la trésorerie n’a pas été prélevée du compte bancaire du fournisseur B) et tant que la banque du fournisseur B n’a pas reçu la confirmation que l’entité A dispose de fonds suffisants pour couvrir le paiement par chèque. À ce moment-là, le passif envers le fournisseur B est éteint, étant donné que le paiement est effectué et que le risque de règlement est éliminé.

Discussion du Groupe

Les membres du Groupe sont d’avis que les modifications entraîneront un changement important dans la pratique pour la plupart des entités canadiennes en ce qui concerne la décomptabilisation des passifs financiers réglés au moyen de paiements par chèque. Actuellement, la plupart des entités canadiennes décomptabilisent les passifs financiers lorsqu’un chèque est émis. Par suite des modifications, les entités seront tenues de différer la décomptabilisation tant que le bénéficiaire n’a pas reçu les fonds dans son compte bancaire et que le processus de règlement n’est pas terminé. Ce processus peut prendre plusieurs jours à partir du moment où le bénéficiaire dépose le chèque auprès de sa banque. Certains membres du Groupe soulignent également que le payeur peut ne pas avoir connaissance du moment où la trésorerie est prélevée de son compte bancaire pour être déposée dans le compte bancaire du bénéficiaire, ce qui peut rendre difficile la détermination de la date à laquelle le passif du payeur a été réglé. De plus, certains membres du Groupe font remarquer que les modifications auront également une incidence sur les rapprochements bancaires des entités, du fait que les chèques en circulation ne seront plus considérés comme un élément de rapprochement. Ces modifications pourraient contraindre les entités à apporter d’importants changements à leurs systèmes et processus existants. Un membre du Groupe prévient que le fait de présenter les modifications comme des « éclaircissements » des dispositions existantes pourrait donner l’impression qu’elles auront une incidence minime sur les entités canadiennes, alors que ce ne sera probablement pas le cas.

Dans l’ensemble, la discussion du Groupe vise à faire prendre conscience de l’incidence des modifications des dispositions d’IFRS 9 en matière de décomptabilisation des passifs financiers publiées en mai 2024. Dans le cadre de sa discussion portant sur la question 1, le Groupe recommande au CNC d’envisager d’amorcer ou d’appuyer la préparation d’une analyse centralisée des systèmes de paiement électronique courants utilisés au Canada, y compris une appréciation de la question de savoir si chaque système répond aux critères d’application de la nouvelle exception. Il estime que cela permettrait d’éviter que nombre d’entités aient à refaire la même analyse.

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IFRS 8 : informations à fournir sur les produits et les charges des secteurs à présenter

Contexte

En novembre 2023, l’IFRS Interpretations Committee (le Comité) a discuté d’une question dont il a été saisi concernant la façon dont une entité applique les dispositions du paragraphe 23 d’IFRS 8 Secteurs opérationnels afin de fournir, pour chaque secteur à présenter, les informations sur les montants spécifiés inclus dans le résultat net sectoriel. À la suite de cette discussion, le Comité a publié une décision provisoire concernant son programme de travail. Lors de sa réunion de juin 2024, le Comité a discuté des commentaires reçus sur cette décision provisoire et, en juillet 2024, a publié une décision définitive.

Le Comité a fait remarquer que la question s’articule autour de deux grands volets :

les dispositions du paragraphe 23 d’IFRS 8 visant les informations à fournir pour chaque secteur à présenter si les montants spécifiés sont inclus dans l’indicateur du résultat net sectoriel examiné par le principal décideur opérationnel;
le sens du terme « éléments significatifs de produits et de charges » dans le contexte du paragraphe 97 d’IAS 1, comme il est mentionné au paragraphe 23(f) d’IFRS 8.

La discussion du Groupe porte sur le deuxième volet de la question (soit le sens du terme « éléments significatifs de produits et de charges » selon le paragraphe 23(f) d’IFRS 8).

Contexte de la décision traitant des « éléments significatifs de produits et de charges » aux fins de l’application du paragraphe 23(f) d’IFRS 8

Le Comité a fait observer que, selon le paragraphe 23 d’IFRS 8, l’entité est tenue de fournir les montants spécifiés pour chaque secteur à présenter lorsque ces montants sont :

inclus dans l’indicateur du résultat net sectoriel examiné par le principal décideur opérationnel, même s’ils ne lui sont pas fournis séparément ou ne sont pas examinés séparément par lui;
fournis régulièrement au principal décideur opérationnel, même s’ils ne sont pas inclus dans l’indicateur du résultat net sectoriel.

En résumé, le Comité a fait remarquer que, lorsque l’entité applique le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 en fournissant, pour chaque segment à présenter, les éléments significatifs de produits et de charges communiqués conformément au paragraphe 97 d’IAS 1, elle :

applique le paragraphe 7 d’IAS 1 et apprécie si l’information sur un élément de produits ou de charges est significative dans le contexte de ses états financiers pris dans leur ensemble;
applique les dispositions des paragraphes 30 à 31 d’IAS 1 pour déterminer comment regrouper les informations dans ses états financiers;
tient compte de la nature et de l’ampleur de l’information — autrement dit, de facteurs qualitatifs et quantitatifs, ou des deux, — pour déterminer si l’information sur un élément de produits ou de charges est significative;
tient compte des circonstances, notamment celles mentionnées au paragraphe 98 d’IAS 1.

Le Comité a par ailleurs souligné que le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 n’exige pas de l’entité qu’elle fournisse, par secteur à présenter, chaque élément de produits et de charges présenté dans son état du résultat net ou fourni dans les notes. Cette observation était absente de la décision provisoire et a été ajoutée à la décision définitive.

Résumé des commentaires sur la décision provisoire

Comme il a été mentionné précédemment, le Comité a publié, en novembre 2023, la décision provisoire concernant son programme de travail. Le document 2 préparé par les permanents de l’IASB, qui a été présenté lors de la réunion de juin 2024 du Comité, résume en quatre grands volets les commentaires reçus sur la décision provisoire :

1) Preuves de divergences dans l’application

Certains répondants ont indiqué qu’il n’y avait pas de divergence importante dans l’application de ces dispositions dans leur territoire et, par conséquent, qu’ils ne voyaient pas la nécessité pour le Comité de se pencher sur cette question. Les permanents ont répondu que, grâce à leurs consultations et leur analyse des lettres de commentaires, ils ont pu relever suffisamment de preuves de l’existence de divergences dans la pratique.

2) Interaction entre les paragraphes 97 et 98 d’IAS 1

Le paragraphe 97 d’IAS 1 précise que « [l]orsque des éléments de produits et de charges sont significatifs, l’entité doit en indiquer séparément la nature et le montant ». Le paragraphe 98 indique que :

Les circonstances pouvant donner lieu à une information distincte relative à des éléments de produits et de charges comprennent :

les dépréciations des stocks pour les ramener à la valeur nette de réalisation ou des immobilisations corporelles pour les ramener à la valeur recouvrable, ainsi que la reprise de telles dépréciations;
les restructurations des activités de l’entité et les reprises de provisions comptabilisées pour faire face aux coûts de restructuration;
les sorties d’immobilisations corporelles;
les sorties de placements;
les activités abandonnées;
les règlements de litiges;
les autres reprises de provisions.

De nombreux répondants estimaient que le paragraphe 97 d’IAS 1 devrait être appliqué dans le contexte du paragraphe 98 d’IAS 1, mais ont souligné que la décision provisoire avait omis d’expliquer cette interaction. Ces répondants ont indiqué que le paragraphe 98 d’IAS 1 fournit des exemples de circonstances dans lesquelles un élément constitue un « élément significatif » aux fins de l’application du paragraphe 97 d’IAS 1. Certains de ces répondants ont fait valoir que, dans le contexte des exemples énoncés au paragraphe 98 d’IAS 1, le terme « éléments significatifs » au sens du paragraphe 23(f) d’IFRS 8 devrait être interprété comme des « éléments inhabituels » ou des éléments qui ne font pas partie du cours normal des activités quotidiennes de l’entité.

Les permanents du Comité ont indiqué que les circonstances décrites au paragraphe 98 d’IAS 1 constituent des exemples et non une liste exhaustive visant à remplacer ou à limiter la disposition du paragraphe 97 d’IAS 1. Le terme « comprennent » utilisé au paragraphe 98 d’IAS 1 ne signifie pas « se limitent à ». De plus, certaines de ces circonstances sont susceptibles de se produire au moins une fois pour l’ensemble ou la plupart des entités, et ne seraient donc pas considérées comme étant « inhabituelles ». Par exemple, bon nombre d’entités procèdent à des dépréciations des stocks, à des sorties d’immobilisations corporelles ou à des sorties de placements.

3) État du résultat net au niveau des secteurs

Selon bien des répondants, la décision provisoire pourrait être interprétée comme exigeant de l’entité qu’elle présente un état du résultat net complet pour chaque secteur à présenter. Les permanents ont indiqué que ce n’était pas l’intention de l’IASB, car une interprétation aussi vaste du paragraphe 23(f) d’IFRS 8 rendrait redondantes les informations à fournir sur les autres montants spécifiés au paragraphe 23. Par conséquent, une observation a été ajoutée dans la décision définitive, à savoir que le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 n’exige pas de l’entité qu’elle ventile, par secteur à présenter, chaque élément de produits et de charges présenté dans son état du résultat net ou fourni dans les notes.

4) Suggestions aux fins de normalisation

Bon nombre de répondants ont suggéré que les questions soumises au Comité concernant le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 soient portées à l’attention de l’IASB, compte tenu de l’ambiguïté de la disposition. Les permanents ont indiqué que la nécessité d’entreprendre des travaux de normalisation semblait être justifiée par les commentaires susmentionnés concernant la décision provisoire, notamment en ce qui concerne la présentation d’un état du résultat net pour chaque secteur à présenter. Par conséquent, le Comité a conclu que, en répondant à ces commentaires, il a levé la nécessité d’entreprendre des travaux de normalisation.

Les membres du Groupe discutent de deux mises en situation illustrant l’application possible de la décision définitive, ainsi que d’une question générale portant sur les incidences attendues de la décision définitive.

Mise en situation 1

L’entité présente son état du résultat net par fonction.
En application du paragraphe 104 d’IAS 1, elle fournit dans les notes des informations sur les charges classées par nature. L’entité fournit, avec ces informations, une ventilation des coûts, lesquels incluent, entre autres, les frais de transport, les frais de publicité et de marketing et les frais d’entretien.
Toutes ces charges se rapportent aux activités normales et ne résultent pas de circonstances ou d’événements particuliers.
Toutes ces charges sont également incluses dans l’indicateur du résultat net présenté au principal décideur opérationnel, mais ne sont pas présentées séparément dans la liasse de la direction examinée par le principal décideur opérationnel.
Ces charges sont individuellement significatives sur le plan quantitatif par rapport aux états financiers pris dans leur ensemble.

Question 1 : Les frais de transport, les frais de publicité et de marketing ainsi que les frais d’entretien sont-ils des « éléments de produits et de charges significatifs » pour l’application du paragraphe 23(f) d’IFRS 8?

Analyse

Point de vue 1A – Non, puisque les charges sont présentées dans le contexte du paragraphe 104 d’IAS 1 plutôt que du paragraphe 97 d’IAS 1

Les tenants de ce point de vue sont d’avis que ces charges ne seraient pas considérées comme des éléments de produits et de charges entrant dans le champ d’application du paragraphe 97 d’IAS 1, étant donné qu’elles sont présentées dans le contexte du paragraphe 104 d’IAS 1. Par conséquent, l’entité ne serait pas tenue de les présenter pour chaque secteur à présenter d’après les dispositions du paragraphe 23(f) d’IFRS 8.

Point de vue 1B – Non, les charges sont des charges d’exploitation normales de l’entité et ne résultent pas de circonstances ou d’événements significatifs ou importants sur le plan qualitatif

À l’instar du point de vue 1A, les tenants de ce point de vue estiment que ces charges sont des charges d’exploitation normales et qu’elles ne seraient donc pas considérées comme des éléments de produits et de charges entrant dans le champ d’application du paragraphe 97 d’IAS 1, et que l’entité ne serait pas tenue de les présenter pour chaque secteur à présenter selon le paragraphe 23(f) d’IFRS 8.

Point de vue 1C – Oui, car ces charges sont considérées comme des éléments significatifs dans le contexte du paragraphe 97 d’IAS 1, peu importe les autres obligations d’information spécifiques

Les tenants de ce point de vue font remarquer que la direction applique le paragraphe 97 d’IAS 1 et considère que ces charges sont significatives dans le contexte des états financiers. Elle arrive à cette détermination notamment en évaluant des facteurs tant qualitatifs que quantitatifs, qui représentent la nature ou l’ampleur des informations associées à ces charges. Les tenants de ce point de vue sont d’avis que le paragraphe 97 d’IAS 1 n’est pas une disposition complémentaire servant à tenir compte des éléments débordant du cadre des autres obligations d’information (telles que le paragraphe 104 d’IAS 1 dans ce cas-ci). Le paragraphe 97 de l’IAS 1 est plutôt apprécié indépendamment de ces autres obligations d’information.

Discussion du Groupe

Les membres du Groupe sont d’avis que la question de savoir si ces charges sont des « éléments de produits et de charges significatifs » pour l’application du paragraphe 23(f) d’IFRS 8 relève du jugement et dépend des faits et circonstances propres à l’entité. Un point de vue (le point de vue 1A, 1B ou 1C) ne s’appliquerait pas nécessairement dans tous les cas. Un membre du Groupe exprime son désaccord avec le point de vue 1B, disant que la discussion de l’IFRS Interpretations Committee précise que le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 ne se limite pas aux « éléments inhabituels », en s’appuyant sur le fait que le paragraphe 97 d’IAS 1 fait référence aux éléments « significatifs » de produits et de charges, et non aux éléments « inhabituels », et que le paragraphe 98 d’IAS 1 constitue une liste non exhaustive d’exemples qui n’ont pas préséance sur les dispositions du paragraphe 97. Quelques membres du Groupe rejettent le point de vue 1A, car ils estiment qu’une charge pourrait entrer dans le champ d’application à la fois du paragraphe 104 et du paragraphe 97 d’IAS 1. Ils rejettent également le point de vue 1C, étant d’avis que la présentation des charges par secteur à présenter pourrait ne pas nécessairement être significative dans tous les cas. Par exemple, il est possible que seul un sous-ensemble des charges en question soit significatif (par exemple, les frais de transport pourraient être significatifs même si les frais de publicité et de marketing et les frais d’entretien ne le sont pas). Les membres du Groupe soulignent également que, même si une charge est significative dans le contexte des états financiers pris dans leur ensemble, elle pourrait ne pas être significative pour chacun des secteurs à présenter.

Les membres du Groupe discutent du fait que l’entité devra exercer son jugement pour déterminer les éléments qui sont significatifs en se demandant si on peut raisonnablement s’attendre à ce que l’information influence les décisions des principaux utilisateurs des états financiers. La réponse peut varier selon la nature des activités de l’entité et de ses secteurs à présenter.

Mise en situation 2

L’entité a annoncé une restructuration majeure au cours de l’exercice, dont on s’attend à ce que les coûts soient importants.
L’entité a engagé certains coûts au cours de l’exercice considéré et a comptabilisé une provision au titre des coûts futurs qu’elle s’attend à engager.
Le total de ces coûts est significatif pour l’entité.

Question 2 : Les coûts liés à la restructuration majeure sont-ils des « éléments significatifs de produits et de charges » pour l’application du paragraphe 23(f) d’IFRS 8?

Analyse

Point de vue 2A – Oui, le paragraphe 97 d’IAS 1 englobe ces éléments s’ils ne sont pas autrement visés par les obligations d’information d’une autre norme IFRS

Les tenants de ce point de vue sont d’avis que ces coûts sont des « éléments significatifs de charges » qui ne seraient peut-être pas autrement visés par des obligations d’information. Seule la variation de la provision serait visée par les obligations d’information d’une autre norme IFRS (paragraphe 84 d’IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels).

Le total des coûts de restructuration entre donc dans le champ d’application du paragraphe 97 d’IAS 1. De ce fait, l’entité présenterait les coûts pour chaque secteur à présenter conformément au paragraphe 23(f) d’IFRS 8.

Point de vue 2B – Oui, car il s’agit d’une circonstance visée au paragraphe 98 d’IAS 1

Les tenants de ce point de vue estiment que ces coûts entrent dans le champ d’application du paragraphe 97 d’IAS 1, étant donné qu’ils illustrent une circonstance qui donne lieu à une information distincte selon le paragraphe 98(b) d’IAS 1. De ce fait, l’entité présenterait les coûts pour chaque secteur à présenter conformément au paragraphe 23(f) d’IFRS 8.

Point de vue 2C – Cela dépend du caractère significatif de l’information

Les tenants de ce point de vue font remarquer que, bien que les restructurations soient présentées au paragraphe 98 d’IAS 1 à titre d’exemple de circonstance pouvant être visée par l’obligation d’information énoncée au paragraphe 97 d’IAS 1, l’application de ce paragraphe demeure fonction du caractère significatif de l’information. Conformément à la décision concernant le programme de travail, l’entité tiendrait compte de la nature ou de l’ampleur de l’information – autrement dit, de facteurs qualitatifs et quantitatifs –, ou des deux, liée à la restructuration en question. Par exemple, la restructuration pourrait certes être significative sur le plan quantitatif, mais l’entité pourrait devoir procéder à des restructurations récurrentes au fil des exercices si elle exerce ses activités dans un secteur très concurrentiel ou exigeant.

De plus, par application du paragraphe 97 d’IAS 1, l’entité pourrait déterminer que les charges liées à la restructuration ne sont pas significatives pour tous ses secteurs à présenter, de sorte qu’elle n’aurait pas à fournir des informations pour tous les secteurs à présenter.

Discussion du Groupe

À l’instar de la question 1, les membres du Groupe sont d’avis que la question de savoir si les coûts liés à la restructuration majeure sont des « éléments de produits et de charges significatifs » pour l’application du paragraphe 23(f) d’IFRS 8 relève du jugement et dépend des faits et circonstances propres à l’entité. Par conséquent, les membres du Groupe sont généralement en accord avec le point de vue 2C. Même si les coûts se rapportent à une circonstance visée au paragraphe 98 d’IAS 1 et que, pris dans leur ensemble, ils sont significatifs pour l’entité, cela ne signifie pas nécessairement que les informations fournies pour chaque secteur à présenter seraient significatives pour les utilisateurs des états financiers. Conformément à la décision concernant le programme de travail, pour déterminer les informations à fournir pour chaque segment à présenter, l’entité exerce son jugement et tient compte du principe fondamental d’IFRS 8.

Question 3 : Selon vous, quelle sera l’incidence de la décision concernant le programme de travail sur l’application du paragraphe 23(f) d’IFRS 8?

Analyse

Point de vue 3A – La décision n’aura aucune incidence

Les tenants de ce point de vue estiment que le libellé de la décision laisse suffisamment de place au jugement, de sorte que les entités qui se conformaient précédemment à IFRS 8 peuvent continuer à présenter leurs informations comme elles le faisaient déjà. Plus précisément :

Les tenants de ce point de vue interprètent le lien établi entre les paragraphes 97 et 98 d’IAS 1 dans la décision comme appuyant le point de vue selon lequel il n’y aura aucune incidence. Ils estiment que le paragraphe 98 d’IAS 1 constitue une liste non exhaustive des éléments « inhabituels » entrant dans le champ d’application du paragraphe 97 d’IAS 1. Autrement dit, la décision reconnaît simplement qu’il pourrait y avoir d’autres types d’éléments « inhabituels » significatifs, plutôt que d’indiquer que les éléments courants doivent être inclus.
La décision indique expressément que le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 n’exige pas de l’entité qu’elle fournisse, par secteur à présenter, chaque élément de produits et de charges présenté dans son état du résultat net ou fourni dans les notes. Cette indication appuie le point de vue selon lequel les entités ne sont pas tenues de présenter un état du résultat net complet pour chaque secteur à présenter. Par ailleurs, il est clair que certains éléments devront être pris en compte aux fins des informations à fournir, mais pas chacun des éléments.

Point de vue 3B – La décision aura une certaine incidence

Les tenants de ce point de vue sont d’avis qu’il est clair que les entités ne sont pas tenues de présenter un état du résultat net complet pour chaque secteur à présenter, et que chaque élément de produits ou de charges présenté ou fourni n’a pas à l’être par secteur. Toutefois, les entités pourraient devoir fournir des informations sur des éléments autres que les éléments significatifs et « inhabituels » énumérés au paragraphe 98 d’IAS 1, car la décision indique que l’entité doit tenir compte de certaines circonstances, notamment celles mentionnées dans ce paragraphe. Il pourrait s’agir de certains éléments courants qui sont autrement présentés ou inclus dans les sous-totaux. Bien que la détermination du nombre d’éléments à prendre en compte et de ceux à prendre en compte relèverait du jugement, les éléments courants, quant à eux, ne peuvent être écartés.

Les tenants de ce point de vue estiment également que la décision ne limite pas les informations à fournir uniquement aux éléments examinés par le principal décideur opérationnel (ce qu’on appelle parfois une approche de gestion). La raison en est que le paragraphe 23 d’IFRS 8 exige que des informations soient fournies sur des éléments spécifiés si ceux-ci sont inclus dans l’indicateur du résultat net sectoriel examiné par le principal décideur opérationnel, ou s’ils sont, par ailleurs, fournis régulièrement au principal décideur opérationnel, sans toutefois être inclus dans cet indicateur du résultat net sectoriel. Cela signifie que les éléments spécifiés n’ont pas à être « examinés séparément » par le principal décideur opérationnel pour que des informations puissent être fournies sur ces montants. Par exemple, l’entité pourrait désormais être tenue de présenter les charges liées aux avantages du personnel par secteur à présenter si le total est fourni dans les notes et est considéré comme significatif dans le contexte des états financiers en application du paragraphe 97 d’IAS 1. Auparavant, l’entité a pu faire valoir que la présentation des charges liées aux avantages du personnel par secteur à présenter n’était pas prévue par le paragraphe 23(f) d’IFRS 8.

Point de vue 3C – La décision aura des incidences importantes

Les tenants de ce point de vue sont d’avis que la décision fera en sorte que les entités soient tenues de fournir des informations beaucoup plus détaillées à l’avenir. Bien que la décision indique que chaque élément présenté ou fourni n’aurait pas à être présenté par secteur (c.-à-d. qu’il ne serait pas nécessaire de présenter un état du résultat net complet et de fournir des notes pour chaque secteur à présenter), elle laisse entendre que des informations pouvant aller jusqu’à ce niveau de détail exclusivement pourraient devoir être fournies et que les entités devraient en tenir compte.

Discussion du Groupe

Selon les membres du Groupe, l’incidence varierait selon la façon dont l’entité a interprété et appliqué les dispositions jusqu’à présent. Par exemple, une entité qui a précédemment interprété le paragraphe 23(f) d’IFRS 8 comme exigeant que seules soient fournies des informations sur les éléments « inhabituels » énumérés au paragraphe 98 d’IAS 1 pourrait avoir plus à penser qu’une entité qui a interprété ce paragraphe de façon plus vaste. Même si la décision n’a pas d’incidence, elle attirera probablement plus l’attention sur les informations sectorielles. De ce fait, les entités voudraient sans doute revoir leurs informations sectorielles ainsi que les jugements connexes qu’elles portent sur l’importance relative, et la manière dont elles les documentent, à la lumière des éclaircissements apportés dans la décision.

Dans l’ensemble, la discussion du Groupe vise à faire prendre conscience de la décision concernant le programme de travail intitulée « Informations à fournir sur les produits et les charges des secteurs à présenter (IFRS 8) » et de ses incidences potentielles. Aucune autre mesure n’est recommandée au CNC.

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Séance à huis clos

Il appartient au Groupe, selon son mandat, d’aider le CNC à influer sur l’élaboration des Normes IFRS de comptabilité (par exemple, en fournissant des conseils sur les modifications qui pourraient être apportées aux normes). La discussion du Groupe sur ces questions soutient le CNC dans les diverses actions qu’il mène pour veiller à ce que les points de vue canadiens soient pris en considération au niveau international. Comme ces discussions ne visent pas à aider les parties intéressées et concernées à appliquer les Normes IFRS de comptabilité existantes, cette partie de la réunion du Groupe se tient généralement à huis clos (comme dans le cas des réunions des autres comités consultatifs du CNC).

Lors de sa réunion de septembre 2024, le Groupe a exposé ses commentaires sur l’exposé-sondage de l’IASB intitulé Information sur les changements climatiques et d’autres incertitudes dans les états financiers afin de seconder le CNC dans la rédaction de sa lettre de commentaires.

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_{¹ Ces documents ne sont fournis qu’à titre informatif et didactique et ne sauraient constituer des conseils professionnels ou des conseils en matière de placement.}

_{² La présentation du sous-total correspondant au « résultat net avant financement et impôt » n’est pas permise pour une entité dont l’octroi de financement à des clients est l’une de ses activités principales et qui choisit comme méthode comptable de classer dans la catégorie « exploitation » les produits et les charges liés à la totalité des passifs qui ont uniquement trait à l’obtention de financement (IFRS 18, BC189).}

_{³ Document d’accompagnement préparé par les permanents de l’IFRS Interpretations Committee, AP3, Cash Received via Electronic Transfer as Settlement for a Financial Asset (IFRS 9), juin 2022, paragraphes 20 à 22.}

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